Überlassung von Operationsräumen
Konstellationen
Operativ tätige Ärzte führen ihre Operationen häufig nicht in der eigenen Praxis durch, sondern nutzen Operationszentren (OPZ), die neben der eigentlichen Vermietung der Operationssäle auch weitere Ressourcen, wie z.B. Anästhesiearbeitsplätze, Aufwachraumplätze sowie Gerätschaften und Instrumentarium zur Verfügung stellen.
Ein solches OPZ kann einerseits durch eine Berufsausübungsgemeinschaft als Gemeinschaftspraxis bspw. von Anästhesisten in einer Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR) oder einer anderen Rechtsform betrieben werden. Andererseits überlassen auch Krankenhäuser OPZs, um ihre Auslastung zu optimieren oder die Kooperation mit Ärzten in der ambulanten Versorgung zu fördern. Eher selten erfolgt der Betrieb eines solchen Zentrums durch einen einzelnen Arzt.
Umsatzsteuerliche Problematik
Bei der Vereinbarung eines Nutzungsentgelts für die OPZ-Überlassung muss umsatzsteuerlich geprüft werden, welche Leistungskomponenten vorliegen und ob diese ggf. unterschiedlich zu beurteilen sind. Folgende Kategorien kommen in Betracht:
- a) umsatzsteuerfreie (längerfristige) Vermietung des Operationssaales
- b) umsatzsteuerpflichtige Überlassung der Gerätschaften bzw. Inventar
- c) umsatzsteuerpflichtige Erbringung zusätzlicher Dienstleistungen (Personalgestellung, Verwaltungsarbeiten etc.)
Zunächst ist im Einzelfall zu prüfen, ob es sich bei der OP-Überlassung um eine einheitliche Leistung handelt mit der Folge, dass umsatzsteuerlich lediglich eine der o.g. Kategorien vorliegt. Eine einheitliche Leistung kann auch dann noch vorliegen, wenn Leistungen anderer Kategorien zwar vorliegen, aber der Hauptleistung klar untergeordnet sind.
Beispiel: Ein OPZ vermietet Ärzten einzelne OPs längerfristig an bestimmten Tagen im Monat. Wesentliche Teile der Einrichtung werden von den mietenden Ärzten selbst gestellt, lediglich bestimmte Einrichtungen (Sterilisationseinheit, Aufwachraum) können mitbenutzt werden. In diesem Fall dürfte es sich um eine umsatzsteuerfreie Vermietung der Räumlichkeiten gem. Kategorie a) handeln, die Mitbenutzung von Einrichtungsteilen ist der Vermietung untergeordnet.
Anders ist der Fall zu beurteilen, wenn die Leistungen der Kategorien b) und c) als eigenständig angesehen werden müssen. In diesem Fall ist das Nutzungsentgelt aufzuteilen.
Beispiel: Ein von Anästhesisten betriebenes OPZ vermietet „OP-Einheiten“, die neben der Raumnutzung die Zurverfügungstellung sämtlicher Gerätschaften beinhalten, zudem sind die von den Anästhesisten selbst erbrachten ärztlichen Leistungen sowie Verwaltungsleistungen inkludiert. Hier dürfte es sich um ein Leistungspaket handeln: Das Entgelt ist ggf. im Schätzungswege auf die einzelnen Komponenten aufzuteilen, so dass Teile der Gesamtleistung umsatzsteuerpflichtig sind.
Eine Besonderheit kann vorliegen, wenn OPs nicht längerfristig für bestimmte Zeiten vermietet werden, sondern lediglich die Option besteht, einzelne nicht näher bestimmte Einheiten gewissermaßen „auf Abruf“ zu mieten. In diesen Fällen muss grundsätzlich von einer umsatzsteuerpflichtigen Überlassung ausgegangen werden, da keine Grundstücksüberlassung vorliegt. Denn nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) setzt eine Grundstücksvermietung voraus, dass der Vermieter eine bestimmte oder bestimmbare Grundstücksfläche einem oder mehreren Mietern zum ausschließlichen Gebrauch oder Mitgebrauch überlässt. In einem Streitfall vor dem Finanzgericht Hamburg (vgl. Urteil vom 10.03.2006, VII-312/04) hatte ein selbständiger Krankengymnast freien Mitarbeitern zur Erfüllung ihrer krankengymnastischen Tätigkeit gegenüber deren Privatpatienten die Mitbenutzung seiner Praxiseinrichtungen und Nutzung der Organisation gestattet. Das Gericht erkannte in diesem Fall die Umsatzsteuerpflicht.
Eine Möglichkeit, die Nutzung eines OPZ umsatzsteuerlich neutral zu gestalten, ist die Gründung einer Kostengemeinschaft der das OPZ nutzenden Ärzte. Hierzu müssen sich die Ärzte zu einer Gesellschaft bürgerlichen Rechts (OPZ-GbR) zusammenschließen und die Räumlichkeiten und Einrichtungen im Namen und auf Rechnung der Personengesellschaft mieten bzw. kaufen. Sodann muss jeder der Beteiligten der OPZ-GbR die seinem Nutzungsanteil entsprechenden Kosten erstatten. Im Fall der Kostengemeinschaften ist nämlich Voraussetzung für die Umsatzsteuerbefreiung, dass diese die Leistungen unmittelbar gegenüber Ihren Mitgliedern (Gesellschafter) erbringen, die allesamt Heilberufler sind und ihre Leistungen unmittelbar zur Ausübung Ihrer jeweiligen (umsatzsteuerfreien) Tätigkeit verwenden. Ferner muss die Gemeinschaft von Ihren Mitgliedern die genaue Erstattung des jeweiligen Anteils an den gemeinsamen Kosten fordern, so dass grundsätzlich keine Pauschalgewinnverteilungsabreden zulässig sind.
Stellen hingegen Krankenhäuser oder Medizinische Versorgungszentren niedergelassenen Ärzten zur Mitbenutzung einen Operationsaal zur Verfügung, gilt eine Sonderregelung. Es handelt sich dann um eng mit Krankenhausbehandlungen und ärztlichen Heilbehandlungen nach § 4 Nr. 14 lit. b) UStG verbundene Umsätze, die qua Gesetz von der Umsatzsteuer befreit sind. Dies würde auch für eine damit verbundene Gestellung von medizinischem Hilfspersonal gelten.
Gewerbesteuerliche Problematik
OP-Zentren, die von Ärzten im Rahmen ihrer Berufsausübungsgemeinschaft betrieben werden, können mit der Vermietung des OP-Zentrums an Operateure gewerbliche Einkünfte erzielen, sofern das Entgelt nicht lediglich in Höhe der damit zusammenhängenden Kosten, sondern unter Berücksichtigung eines Gewinnzuschlags kalkuliert wird oder Zusatzleistungen enthalten sind. Ebenfalls kann Gewerblichkeit eintreten, wenn die OPs jeweils kurzfristig an laufend wechselnde Vertragspartner überlassen werden, statt längerfristige Mietverträge abzuschließen. Um zu vermeiden, dass sich die Berufsausübungsgemeinschaft in Form einer Personengesellschaft insgesamt „infiziert“ und somit vollständig gewerbliche Einkünfte erzielt, empfiehlt sich die Gründung einer personenidentischen Schwestergesellschaft, die das OP-Zentrum betreiben sollte.
Quelle: WP/StB Ludger Holland und StB Stefan Kurth
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